摘 要: 1881年至1892年间,俄国经历了两任财政大臣,他们分别是本格和维什涅格拉德斯基。本格和维什涅格拉德斯基都将税收制度改革作为自己的财政政策中很重要的一部分,给予相当的重视。在两人任期内,他们分别在税收改革领域取得了一些成绩。尽管两人对国家预算赤字的处理办法不同,税收政策不一,征税方法迥异。然而,结果是一致的,他们都无法在错综复杂的财政迷局中找到引领俄国走出困境的办法。
关键词:税收政策;俄国财政;本格;维什涅格拉德斯基
一
1881年至1892年间,俄国经历了两任财政大臣,他们分别是本格和维什涅格拉德斯基。沙皇俄国在这一时期的政策随着亚历山大二世被民意党人暗杀而发生了巨大的改变,在经济方面俄国实行了全面保护性关税的政策,以及促进本国工业发展的一整套的经济方案,而税制改革是政府财政经济政策中的一个关键点。本格和维什涅格拉德斯基都将税收制度改革作为自己的财政政策中很重要的一个部分,给予相当的重视。在两人任期内,他们分别在税收改革领域取得了一些成绩。然而,通过具体比较可以发现,两人税收制度改革的出发点是完全不同的。本格在任期内提出了“平均分配课税”的主张,认为贫苦农民的纳税负担应当被降低。对于俄国各地普遍存在的欠税现象,本格认为应该通过降低农民纳税比例的方式来使农民交得起税,这样就不会再有那么多的欠税现象发生了。本格清楚,直接税被减少必然会带来国家预算收入的缩水,为此本格提出加大间接税,比如酒类税和烟草税等征收力度,这样人民便可以有选择地缴纳间接税。本格是这样认为的,也是这样做的,他所执行的降低农民赎金、取消盐税等措施,使贫苦农民真正得到了实惠。然而人民生活水平的改善是以牺牲国家预算为前提的,税收减少直接导致国家预算收入不足,加之本格执行的将私有铁路收归国有等“烧钱”政策的影响,本格任期内俄国国家预算连年赤字。也许是本格留下的预算赤字过于庞大,维什涅格拉德斯基一上任便将自己的工作重心放在了消灭国家预算赤字上,他执行的所有政策只为一个目标——减少和消灭国家预算赤字,于是他采取了与本格截然不同的税收政策。维什涅格拉德斯基加大了俄国课税的征收力度,对俄国农民的欠税进行强行收缴,甚至对欠税者使用酷刑。俄国人民的纳税负担在这一时期变得极其繁重,但是沙皇政府的国家收入却大幅度地提高。如果将本格的税收政策看做是为民的,那么维什涅格拉德斯基的政策则是为国的。两代财政大臣在税收政策改革方面进行了一场“民”与“国”的博弈。
至于博弈的胜负,虽然本格大刀阔斧地取消了盐税、降低了农民的赎金以及废除了人头税,虽然他以“平均分配课税”为出发点,但他却增加了俄国间接税的税种,大幅提高了俄国间接税的税率和进出口关税税率,同时他还提高了国家土地税税率和国家不动产税税率。他的这些做法不但没有减轻俄国人民(特别是农民)的纳税负担,反而使俄国人民的纳税负担变得更加沉重了。然而不得不承认的是:本格的税制改革使俄国税收制度有了一定程度的积极改变,那就是纳税人口开始由农民阶层向一切有收入的阶层转移。本格的税制改革方案不仅是建立新税种以取代以往只有非特权阶层才缴纳的人头税,更重要的是他在降低俄国农民直接税的同时还积极地将俄国所有有收入阶层纳入到国家的税制系统中来。以“民”为出发点的税制改革,本格做到了创新,却没有真正实现他事先预想的“税收平衡”。
维什涅格拉德斯基在担任俄国财政大臣期间所采取的税收政策增加了俄国国库的收入,国家预算突破性地获得了预算盈余。可是,在研究维什涅格拉德斯基增加国家预算收入的方法时不难发现,他横征暴敛般的税收手段、不顾民生地提高纳税比率,都严重地损害了俄国各纳税阶层的纳税能力,特别是俄国的农民阶层,更是被俄国的税收政策剥削殆尽。应当说,维什涅格拉德斯基的以“国”为出发点的税收政策是建立在广大劳动人民贫苦生活之上的,为了增加国家收入,牺牲了广大纳税阶层的利益。
二
1879年沙皇政府的决策层开始考虑对现有的税收制度进行必要的改革。为了进行税制改革,当时的沙皇政府组建了一个由财政大臣萨穆伊尔·阿列克谢耶维奇·格赖克担任主席的新委员会以取代旧的税收委员会,新组建的委员会负责讨论替代人头税的税制改革方案。该委员会在工作期间提出了用三个能够覆盖俄国全部社会阶层的新税种来替代人头税的税制改革方案。这三个新税种是: 所得税——对货币资本、商业、手工业和个体劳动的所得收入征收3%的税费;个人税——对从18～55岁之间的俄国男性公民每人征收1卢布的税费;宅院税——提高农村地区的国家土地税和城市中不动产税的税率[ 1 ]。征收新税的方案虽然增加了俄国农民赎金,但是却可以使俄国政府增加税金。本格是这项税收改革方案的积极反对者之一,很快他便制定了一项温和得多的财政与税制改革方案。本格在他的报告中提出了自己关于税制改革的方案——取消盐税和降低农民赎金。出于“平均分配课税”的目的,本格认为应该使俄国农民的纳税负担降低10%～20% ,同时还应该提高对快速发展的俄国工业的征税力度。从本格的税改方案可以看出,本格认为俄国税收首要的任务是如何能够将税款全部收上来,而不出现欠税的现象。
本格认为俄国必须完全放弃按等级纳税的税收政策,应该遵循税收的基本原则——按纳税能力纳税的新型税收政策。为此,三个比较现实且行之有效的税制方案在税制改革初期被确定下来,即取消盐税、降低农民赎金和废除人头税。已经接近暮年的本格坚信:旧的税收制度对俄国来说已经完全失去了意义。当1880年的粮食歉收席卷整个俄国的时候,废除盐税是减轻人民负担的最行之有效的办法。农民赎金虽然提高了土地的收入(农民分地的地租) ,但是农民却因为要承担如此高昂的赎金而放弃自己的分地,离开自己的家园,因此降低农民赎金是一项正确且合理的财政方法。最后,关于人头税的问题,继续实行人头税只会使将来的欠费金额变得更加巨大,因此必须用其他的税种来代替它。
本格税制改革的第一步是1880年发布的关于取消盐税的上谕。俄国的国家收入因为盐税的取消而损失了1 000～1 200万卢布,俄国国家委员会因此决定提高俄国的关税税率以弥补减少的盐税收入[ 2 ]139。本格税制改革的第二步是降低农民赎金。在盐税没有取消之前,俄国农民的主要税收负担并不是人头税,而是农民赎金,这种赎金不但剥夺了农民从分地上得到的收入,还侵吞了农民的其他一切劳动所得。俄国欠税额的大量增加就是这一时期俄国农民经济衰落的最有力的证据。降低农民赎金最先是计划在俄国非黑土区的省份试点,然后再将实施范围逐步铺开。1881年12月28日的上谕确定了降低农民赎金的具体方案,该方案的覆盖面不但涵盖了地主农民,还包括生产情况不是很好的村舍农民。俄国通过该方案共降低农民赎金1 200万卢布,其中地主农民的赎金降低了640万卢布,村舍农民的赎金降低了460万卢布;非黑土区省份的农民赎金降低了660万卢布(为原来税费的32% ) ,黑土区省份的农民赎金降低了440万卢布(为原来税费的22% ) [ 3 ]155。
本格税制改革的第三步是取消人头税,然而这一改革并非一帆风顺。改革前,俄国成年人的人头税税率为每人25～30戈比,而俄国农民的人头税税率则达到了这个数字的5倍。俄国实际上曾于1879年3月23日发布过关于以其他税收方式代替人头税的上谕,然而因为当时俄国的财政并没有从俄土战争(1877年至1878年)的恶性后果中恢复过来,所以关于这次取消人头税的税收改革方案并没有成功施行。根据1882年的俄国国家预算,尽管俄国提高了酒类消费税,改革了食糖消费税,提高了关税税率,同时也提高了印花税税率,然而俄国当年的财政预算仍然出现了1 000万卢布的赤字。本格和他的支持者们非常清楚,在俄国国家经济的众多不健康因素中,国家财政的预算赤字并不是最可怕的,最可怕的是俄国国民经济实力多年来的持续下降,以及这种情况给俄国国家财政带来的预算不平衡。本格的人头税改革方案坚持以下几条原则: (1)替代人头税的新税种不再按照纳税等级进行区分; (2)目前实行得比较好的税种应该是国家以此作为替代人头税的主要选择税种,只有那些能够促进税收平衡的税种才能被作为新税种加以征收; (3)在确定新税种时,应该尽量考虑俄国小手工业者的利益[ 4 ]235。
根据最初的方案,俄国取消人头税计划用八年时间完成。之所以确定如此长的期限,是因为首先需要解决的是俄国数量最多的贫苦农民问题。从1883年1月1日起,人头税开始从市民、曾经当过仆人且现在没有土地的人、有馈赠分地的农民身上撤销。第二年,大量农业人口的人头税被免除了,其余纳税人的税收金额也被大大地降低了。虽然本格原本的计划是到1891年完成他的税制改革,然而早在1884年的时候他就已经开始决定缩短这次改革所需要的时间了。他认为,废除人头税一方面可以阻止欠税金额的进一步增加,另一方面则会使俄国农业人口的生活得到改善。从此以后,人们可以不再被强制缴纳税款(人头税) ,而可以自由选择缴纳间接税,这些间接税主要来源于对伏特加酒、啤酒、食糖和烟草等征收的消费税,以及对茶叶和其他商品征收的进口关税。新税法从1885年5月25日开始颁布,1887年1月1日起俄罗斯帝国境内除西伯利亚地区以外的所有地区的人头税都被废除了[ 5 ]68。
本格通过将代役租改变成赎金,大幅度提高了国家农民(农业人口的一种)的直接税税率。1886年6月12日通过的关于改革国家农民赎金的法案将国家农民的直接税税率提高了。事实上,俄国当时的国家农民在很多指标上都优于以前的地主,而自从人头税被取消后,这种优越程度则更为明显。本格在比较了农业人口中不同阶层的生活状况后,决定将俄国国家农民的代役租改为赎金,事实上在法律上强制性地通过赎买的方式将分地变成了国家农民的私有财产。这次改革将俄国国家农民的代役租平均提高了45% (黑土省份提高了55% ,非黑土省份和工业省份提高了35%) 。本格还对此次国家农民代役租(转化成赎金)的提高设定了上限:即提高额度不能超过原来水平的三分之二,也就是说无论如何都不能超过处于相同土地上的地主农民的赎金[ 6 ]。由此可见,本格一方面煞费苦心地降低贫苦农民的赋税负担,另一方面又大幅度提高国家农民的赎金金额,他所做的这一切都是为了实现“税收平衡”。
人头税的废除使得俄国税制发生了结构性的改变。由俄国国家农民的代役租转化的赎金金额达到了1 500万卢布,而当时俄国人头税的总税额为5 500万卢布[ 3 ]160。为了弥补税收缺口,沙皇政府使用了很多办法。其中,通过增加间接税的种类和提高间接税税率来增加国家收入是当时的主要方法之一,而这些间接税所造成的沉重负担最先对俄国的农业人口造成了严重的影响。俄国间接税在本格时期不但没有减少,反而增加了。事实上,要想减轻赋税负担并且达到税收平衡,必须放弃本格在俄国间接税领域内进行的改革。无论是提高酒类商品的消费税,还是提高进口关税的税率,都不可能使俄国人民的赋税负担有所减轻,更不可能达到本格所希望的那种税收平衡。本格时期俄国的间接税主要包括根据1882年5月18日法案征收的烟草消费税、根据1882年5月25日法案征收的印花税和根据1886年11月4日法案征收的食糖消费税[ 2 ]145。
除此之外,俄国国家土地摊派税在本格的任期内也被提高了。1884年1月17日,俄国国务会议通过的法案对俄国土地摊派税征收模式作出了如下规定:俄国各省土地税摊派税额由财政部和内务部来制定,而县级土地税摊派税额则由俄国地方行政机构来制定。各省土地税缴纳分为11个等级,税额由每俄亩0. 25戈比到10戈比不等。省内的土地税税额由土地收入来决定,而土地收入标准则由省自治局组织的省税务会议来确定,例如下诺夫哥罗德省就将土地收入标准划分为33个等级。1883年俄国对其所辖52个省的土地进行了评估,评估结果为这52个省的征税土地总价值约为73. 85亿卢布。人头税的废除迫使俄国政府将土地税税额提高了50% , 1884年俄国土地税的收入达1 150 万卢布,而1883年俄国土地税的收入只有765万卢布。在俄国的自治省中,每个县的土地税缴纳额度由省级自治机关规定,而对于俄国的非自治省,则由专门的管理委员会和省级农民事物会议来决定[ 3 ]164。
本格还对俄国城市不动产税的税率作了相应的提高,俄国城市不动产税的收入也因此提高了1 900万卢布[ 4 ]236。此外,俄国各种进出口商品的关税每年也都在增加,从1877年开始实行的用黄金进行关税缴纳的方式逐渐被废除。
俄国从1882年6月15日开始征收遗产税,而西欧国家只在近代才开始实行。俄国遗产税是按照遗产的多少和亲属关系的远近按比例征收的,具体为:财产在直系亲属或夫妻间转移的,遗产税税率为遗产额的1%;财产在前夫或前妻的儿女间转移的,遗产税税率为遗产额的4%;财产在旁系亲属间转移的,遗产税税率为遗产额的6%;财产在其他人间转移的,遗产税税率为遗产额的8%[ 2 ]142。
俄国从1885年开始征收货币资本税。根据1885年5月20日法案,俄国开始对纸币和银行存款征税,而根据1887年1月12日法案又开始对铁路债券收入征税。根据政府专家的预算,在俄国国内流通着超过70亿卢布的各种有息证券,不包括掌握在外国投资者手中的有价证券。俄国的货币资本税类似于手工业税,是直接税的一种。俄国货币资本税的主要来源是俄国所有形式的有息证券(国家或个人)的收入,以及银行存款的收入。俄国各类货币资本税的税率被确定为5%,在偿还利息时一并扣除;个人有息证券以及银行存款收入的税费则由国家直接从存款者身上征收[ 5 ]69。
在本格的税制改革中,对俄国营业税税制的改革成为对俄国有产阶级加强征税的一个比较重要的措施。本格认为,自从1861年改革后,俄国国家经济有了很大的发展,这就使得政府可以通过加大对大型工商业企业的征税力度来达到增加国家收入的目的。然而在1861年改革后所建立起来的俄国营业税已经不能够促进俄国股份公司的建立、银行业的发展以及工业资本集中的趋势了。出于纠正税收制度中的不平衡以及增加国家收入的目的,本格在1885年对现有的俄国营业税进行了比较大的修改,可以说他所做的这些修改充分考虑到了俄国工商业企业的利益。为了保护原有税法的基础性,这次税法修改还特别增加了附加条款,通过这些附加条款也可以清楚地看到这次税法改革对俄国企业的保护性。
依据这些条款,俄国股份公司(依法必须公开公司的财务报告)的纳税额为每年纯收入的5%。这些试图增加税收收入的方法并没有改变俄国营业税的不均衡性。
三
在税收政策上,维什涅格拉德斯基采取了与本格截然相反的做法。维什涅格拉德斯基认为:俄国财政目前需要做的不仅仅是进行普通预算支出控制,特别预算支出也同样需要引起足够的重视。除此之外,俄国要想实现本国货币的稳定必须建立国家黄金储备,而要想获得巨大的黄金储备,必须动用国库中的剩余资金。这个财政方案的确立促使维什涅格拉德斯基开始提高税率并且寻找新的税收来源。在没有担任俄国财政大臣之前,维什涅格拉德斯基是一个烟酒专卖的支持者。在成为财政大臣后,维什涅格拉德斯基最初认为只需要两个月的时间就会完成烟草专卖,而实现酒类专卖也只需要稍微多一点的时间。然而,这一计划的准备时间就完全超过了他的预想,结果也并不是十分理想。最终,酒类专卖在7年后才得以实现,而维什涅格拉德斯基为了实现这个目标做了很多先期工作,同时这个税种也正如维什涅格拉德斯基本人设想的那样给俄国政府带来了巨额收入。
维什涅格拉德斯基在担任财政大臣的第一年便决定加强间接税的征收力度,同时还要提高直接税的税率。1887年他出台了新的煤油和火柴间接税,提高了酒精和烟草的消费税税率,增加了印花税税率,提高了文具用纸的价格,提高了土地税税率,增加了工商业企业的税率,对股份公司也进行了追加征税。这些新税收政策的实施使俄国的国家收入增加了5 200万卢布[ 3 ]165。
维什涅格拉德斯基的关税政策是以最小的进口换取最大额度的关税收入,基于这种关税理念,维什涅格拉德斯基时期的俄国关税税率几乎每年都有不同程度的提高。1887年根据关税保护主义原则,俄国开始对进口的煤、生铁、铁、钢以及铁制品和钢制品(包括对农业发展所必需的农业机械或手动工具,如大镰刀、小镰刀、铁铲、铁耙、铁叉等)加收关税。与此同时,进口茶叶、橙子、柠檬、香料、鲱鱼和烟草的关税税率也被大大地提高了。1888年,卢布汇率的暂时好转使俄国保护性关税政策有了一定的收敛,然而1891年6月14日颁布的对欧贸易的新关税税率又将关税税率提高了20%[ 3 ]166。1891年出台的关税税率使俄国保护关税政策达到了极点。随后,俄国与其主要的贸易伙伴——德国发生了关税战,结果是这场关税战的双方都做出了让步,并在1894年签署了关于各自降低贸易关税税率的协议。这样一来,俄国的关税政策看似发生了一些转变,但其总的方针并没有发生改变。关税保护政策在俄国工业创建之初确实起到了十分重要的作用,但如果长时间奉行的话,它所产生的“温室效应”会严重降低俄国本国工业的竞争力。俄国广大的纳税者是俄国关税保护政策的最大受害者,一方面,关税的提高促使俄国本国工业品的价格不断上涨;另一方面,为俄国关税收入埋单的人归根到底还是这些生活在社会最底层的普通纳税人。
在所有税收收入中,所占比重最大的是酒类商品消费税,其次是关税,代役租和国家农民赎金以及地主农民赎金收入分别列为第三位和第四位。
维什涅格拉德斯基税收政策的一个特点是,无论对现有的欠费还是因为被取消了税款而产生的欠费欠税,都坚决予以追缴。如果是本格,他一定会因为人头税被废除而取消因人头税所产生的欠费金额,以此来减轻俄国纳税人的负担,然而维什涅格拉德斯基完全背弃了本格所奉行的税收政策。维什涅格拉德斯基在1887年就追缴了约700万卢布的欠款, 1888年追缴的欠款超过了900万卢布。维什涅格拉德斯基对欠费和欠税的大力追缴使得俄国农民不得不将自己的口粮和余粮,甚至连第二年的粮种都变卖了,这对俄国社会是十分危险的。但是客观地说,维什涅格拉德斯基的财政政策在实施的最初阶段具有一定的成效,例如1887年俄国国家财政的预算赤字为350万卢布,从第二年开始俄国财政就不再出现预算赤字了,从1888年到1891年的四年间,俄国的财政收入共达到20. 94亿卢布[ 4 ]238。
维什涅格拉德斯基在担任俄国财政大臣期间俄国的税收情况(单位:百万卢布)
1887 1888 1889 1890 1891 1892
人头税1. 3 1. 1 ——— ——— ——— ———
土地税11. 9 12. 6 13. 2 13. 1 12. 0 15. 6
城市不动产税6. 3 6. 0 6. 9 7. 0 6. 9 6. 9
工商业税28. 9 31. 8 32. 9 34. 3 34. 1 35. 4
货币资本税11. 7 11. 6 12. 0 11. 9 12. 2 12. 4
继承税3. 8 4. 4 4. 2 4. 9 4. 7 6. 9
代役租和国家农民赎金41. 2 45. 0 45. 3 43. 2 30. 0 35. 6
地主农民的赎金43. 8 44. 6 42. 0 40. 5 34. 2 35. 4
酒类商品消费税257. 6 265. 1 274. 9 268. 3 247. 4 268. 9
食盐消费税——— ——— ——— ——— ——— ———
烟草消费税24. 1 28. 1 28. 2 27. 8 28. 6 29. 5
食糖消费税25. 4 19. 4 19. 3 21. 6 20. 9 27. 7
石油消费税——— 2. 7 4. 5 4. 7 4. 7 5. 2
火柴消费税——— 6. 6 9. 3 10. 6 10. 2 12. 9
印花税18. 2 20. 1 20. 6 21. 2 21. 6 25. 7
关税107. 4 141. 3 138. 1 141. 9 128. 4 130. 6
(资料来源: В. Л. СтепановН. Х. БунгеСудьбареформатора, М. РОССПЭН. 1998, Т. 12. Т. 13)
1891年俄国的主要粮食产区——伏尔加河地区发生了大面积干旱,随之而来的是大面积粮食歉收。在这场灾难中,俄国的粮食储备被消耗殆尽。引发这场灾难的最主要的原因,一是俄国政府为了换取外币而实行的鼓励粮食出口的政策,二是俄国国内间接税的负担太过沉重。俄国南部省份全都出现了断粮的现象,因饥饿而死亡的俄国农民的数量十分巨大。当时的外国报纸甚至报道了俄国发生了人吃人的情况。为了应对这场突如其来的灾难,俄国财政部立即从国库调拨了1. 62亿卢布用来赈济饥民。这次旱灾和粮食歉收以及俄国财政为其付出的代价是对维什涅格拉德斯基的一次严厉警告。为了应付这场灾难,俄国财政部几乎用光了国库中的所有自有资金,而发生歉收的粮食产区的经济崩溃则使俄国欠费和欠税达到了最严重的程度。
对比之下不难发现,不管是本格的为“民”政策,还是维什涅格拉德斯基的为“国”政策,都是财政大臣在面对国家混乱不堪的财政状况时,为了挽回颓势而采取的具体措施。两人对国家预算赤字的处理
办法不同,税收政策不一,征税方法迥异。然而,结果是一致的,两人都无法在错综复杂的财政迷局中找到引领俄国走出困境的办法。
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